【不定期学习】《上市公司执行企业会计准则案例解析》案例分享-3
–案例1-03 同一控制下企业合并，被合并方净资产为负数时合并方长期股权投资的确认问题 –
在同一控制下企业合并中，当被投资单位账面净资产为负数时，根据准则，投资单位的长期股权投资应减记至零，不确认为负数。这是因为股东对有限责任公司的责任限于其认缴的出资额；且在清算或破产情况下，股东不须对超出部分补足。此外，长期股权投资在权益法核算亏损时，投资方的长期股权投资账面价值减至零为限。因此，无论从法律层面还是准则理论延伸上来说，个别报表的长期股权投资在同一控制下企业合并中均不会出现负数的情况。
一、案例背景
【案例原文】
A公司和B公司均为P集团的控股子公司，C公司为B公司设立的全资子公司。2×13年5月1日，A公司以1,000万元的对价取得B公司持有的C公司100%股权。合并日C公司的账面净资产为-2,000万元，其中实收资本4,000万元，未弥补亏损6,000万元。合并日C公司净资产的评估价值为1,000万元。
问题：A公司在其个别财务报表中应该如何确认对C公司的长期股权投资?二、案例解析
由“A公司和B公司均为P集团的控股子公司，C公司为B公司设立的全资子公司。”可得，这是一项同一控制下企业合并交易。
本案例的核心问题在于被投资单位净资产出现了负数的情况，虽然根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》：同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。但长投是否应该确认为负数呢？
从两方面来看，该长投不应被确认为负数
：
● 从法律层面来说，无论被投资单位是否继续存续还是要进行破产清算，投资企业在履行完毕对被投资单位的出资义务之后，仅以其认缴的出资额为限承担责任，在没有其他协议约定的情况下，无须对被投资单位的超额亏损承担进一步义务，也就是说投资企业不会额外承担超过其出资金额的义务，那么长期股权投资也不会出现负数的情况；
● 从准则角度来说，我们可以通过长期股权投资在权益法核算时的准则说明进行援引：当采用权益法核算时，对于被投资单位亏损的计量也是以长期股权投资以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限。这也说明，在针对被投资单位出现亏损时，投资单位所承担部分仅以其投资成本为限。这和法律层面对投资人所享有权利和应承担义务的界定一致。
综上，对于同一控制下的企业合并交易，当被合并方的账面净资产为负数时，除合并方负有承担额外损失的义务外，合并方个别报表对被合并方的长期股权投资应减记至零为限，通常不应当出现负数。
三、准则索引
关于同一控制下企业合并时长期股权投资核算及权益法下被投企业净资产为负数时的处理：
《企业会计准则第2号——长期股权投资》(2014年修订)第五条规定：“同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。”
《企业会计准则第2号——长期股权投资》(2014年修订)第十二条规定：“投资方确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。”
《企业会计准则第2号——长期股权投资(应用指南)》(2014年修订)规定：“被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。”关于公司法：
《中华人民共和国公司法》(2023年修订)第三条规定：“公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。”
《中华人民共和国公司法》(2023年修订)第四条规定：“有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任；股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。”
《中华人民共和国公司法》(2023年修订)第二百三十七条规定：“清算组在清理公司财产、编制资产负债表和财产清单后，发现公司财产不足清偿债务的，应当依法向人民法院申请破产清算。”
《中华人民共和国企业破产法》第三十条规定：“破产申请受理时属于债务人的全部财产，以及破产申请受理后至破产程序终结前债务人取得的财产，为债务人财产。”
《中华人民共和国企业破产法》第三十五条规定：“人民法院受理破产申请后，债务人的出资人尚未完全履行出资义务的，管理人应当要求该出资人缴纳所认缴的出资，而不受出资期限的限制。”版权说明：如涉版权问题，请与我们联系，谢谢！
